土地增值税二次清算相关规定

2024-08-27 16:52:50 来源：重庆中税网税务师事务所有限公司 浏览：18次

一、土地增值税清算的情形

（一)应该清算情形

即法定需要清算的情况，在符合下列情形之一的，纳税人应进行土地增值税的清算： 1.房地产开发项目全部竣工 、完成销售的； 2.整体转让未竣工决算房地产开发项目的； 3.直接转让土地使用权的。(二）可以清算的情形即主管税务机关行使自由裁量权可以自主决定是否清算的情况，在符合下列情形之一的，主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算：   1.已竣工验收 的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的；2.取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的；3.纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的；4.省税务机关规定的其他情况。一般情况下，房产项目土地增值税清算，现阶段大部分均在可以清算的情况下进行了清算，即按税务机关自由裁量权的要求进行了清算，可能存在部分工程项目未最终决算、项目竣工决算报表未最终完成、部分商品房购销合同已签署但房产未最终交付，或部分成本费用支出暂未取得合规票据的情形，对上述项目清算时存在的上述情况，《土地增值税清算管理规程》（国税发〔2009〕91号）对“暂未取得合规票据的情形”作出了“实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的不得扣除”的规定；《关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函（2010）220号）对“购销合同已签署但房产未最终交付”的情形作出了“未开具发票或未全额开具发票的，以交易双方签订的销售合同所载的售房金额及其他收益确认收入。销售合同所载商品房面积与有关部门实际测量面积不一致，在清算前已发生补、退房款的，应在计算土地增值税时予以调整”的规定，对房产成本是否归集完备作出了“房地产开发企业在工程竣工验收后，根据合同约定，扣留建筑安装施工企业一定比例的工程款，作为开发项目的质量保证金，在计算土地增值税时，建筑安装施工企业就质量保证金对房地产开发企业开具发票的，按发票所载金额予以扣除；未开具发票的，扣留的质保金不得计算扣除”的原则性规定。部分企业的房产项目，在按税务机关自由裁量规定在可以清算的情况下进行清算时，如果存在国税发〔2009〕91号、国税函（2010）220号所述的情形，均依规定进行了调整。在这种情况下，如果企业后续取得了清算时未取得已纳税调增的票据，交付了清算时已签署合同但未交付未开具发票的房产且开票金额与原合同规定不符，清算时扣留的质保金已交付，便会产生已清算的房产项目是否可以二次清算的疑惑和诉求。企业在向主管税务机关提出二次清算的请求时，主管税务机关均以土地增值税清算“无二次清算相关规定”的口径进行了回复，对企业二次清算的要求予以拒绝。

二、土地增值税二次清算的税法依据

《中华人民共和国税收征收管理法》（2015年4月24日修订）第五十一条规定：“纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机关发现后应当立即退还；纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机关及时查实后应当立即退还；涉及从国库中退库的，依照法律、行政法规有关国库管理的规定退还。”税务机关对企业土地增值税二次清算的要求的上述回复及拒绝是否符合税收法定的原则，税道至简认为值得商榷，不能一概而论。企业的房产项目，如果是在按税务机关自由裁量权可以清算的情况下进行的清算，那么企业在项目清算后取得了合规票据、交付了房产开具了发票补退了房款后、支付了扣留的质保金等情况下， 在自行重新对项目清算后，如果发现已清算项目存在“超过应纳税额缴纳的税款”的情形时，按《征管法》上述规定，3年内是可以向主管税务机关申请退还多交的土地增值税的，这就是土地增值税可以进行二次清算的税法依据。      

综上，税道至简认为，企业房产项目，在主管税务机关行使自由裁量权在可以清算的条件下进行了清算，清算后企业后续如取得了清算时未取得的合规票据、交付了清算时未交付房产并开具了发票、支付了清算时扣留的质保金等情形时，可以向主管税务机关申请“二次清算”申请退回清算时多缴的税款。

三、各地土地增值税二次清算的规定
（一)山东省税务局《国家税务总局山东省税务局土地增值税清算管理办法》的公告（国家税务总局山东省税务局公告2022年第10号）       

第四十二条 房地产开发企业自结算缴纳土地增值税清算税款之日起三年内发生下列情形之一的，可向主管税务机关一次性提出申请，调整清算税额，退还多缴的土地增值税税款：

（一）清算时未取得合法有效凭证而在清算后取得的；

（二）清算时未支付款项而在清算后支付的；

（三）清算时应当分摊但实际未能分摊的共同的成本费用，清算后能够按照受益对象、采用合理的分配方法分摊的。

(二)青岛市税务局

《国家税务总局青岛市税务局房地产开发项目土地增值税清算管理办法》的公告(国家税务总局青岛市税务局公告2022年第6号)

第三十五条 符合下列情形之一的，开发企业可在收到清算审核结论之日起三年内，申请调整土地增值税清算审核结果：

　　(一)清算时未取得合法有效凭证而在清算后取得的;

　　(二)清算时未支付款项而在清算后支付的;

　　(三)因分期开发，在清算时应分摊的成本费用未能分摊的。

(三)湖北省税务局 

   《关于印发<湖北省房地产开发企业土地增值税清算管理办法>的通知》(鄂地税发[2008]207号)

第二十五条  纳税人在项目完成清算后继续支付并取得合法、有效凭证的成本和费用，主管税务机关可根据实际情况重新调整扣除项目金额，但该调整应在项目全部销售完毕后进行。

《湖北省地方税务局关于进一步规范土地增值税征管工作的若干意见》（鄂地税发[2013]44号)‍

‍‍第九条   关于房地产开发项目土地增值税二次清算问题纳税人达到清算条件并进行土地增值税清算后，继续支付并取得合法、有效凭证的支出，可申请二次清算，但必须是所有成本、费用均已全部发生完毕。主管税务机关可根据实际情况重新调整扣除项目金额并调整应纳土地增值税税额，二次清算后，纳税人不得再要求进行土地增值税清算。

（四）北京市税务局

《北京市地方税务局关于土地增值税清算管理若干问题的通知》（京地税地[2007]325号）

五、纳税人在项目完成清算后继续支付并取得合法有效凭证的成本和费用，主管税务机关可根据实际情况重新调整扣除项目金额，但原则上应在项目全部销售完毕时进行调整。

（五）南昌市税务局

南昌市地方税务局《土地增值税征收管理办法[试行]》（南昌市地方税务局公告2014年第3号）

第四十一条 纳税人在项目完成清算后继续支付并取得合法、有效凭证的成本和费用，主管地税机关可根据实际情况重新调整扣除项目金额，但该调整应在项目全部销售完毕后进行。

（六）大连市税务局

《大连市地方税务局关于进一步明确土地增值税若干问题的通知》（大地税函[2007]200号）

一、关于土地增值税清算问题

（五）在清算期间和清算后取得的转让房地产收入、发生成本、费用处理：

在土地增值税清算期间，纳税人于主管税务机关出具《房地产开发项目土地增值税清算结论通知书》前取得的转让房地产收入，仍应按规定预缴土地增值税。

主管税务机关出具《房地产开发项目土地增值税清算结论通知书》后，纳税人取得的转让房地产收入，按照国税发[2006]187号文件第八条规定，于每月终了后10日内，向主管税务机关申报缴纳土地增值税。

主管税务机关出具《房地产开发项目土地增值税清算结论通知书》后，有下列情形之一的，经主管税务机关核准，可于每年12月份调整清算结论：

1.已清算完毕的房地产开发项目又发生成本、费用的；

2.纳税人取得清算时尚未取得的扣除项目相关凭证的；

3.主管税务机关认为可以调整清算结论的其他情况。

（七）广西壮族自治区税务局

《关于明确土地增值税清算若干政策问题的通知》（桂地税发[2008]44号）

四、关于房地产项目销售85%进行清算后再发生成本费用的，其成本如何确定的问题  

对房地产项目销售尚未结束前已清算，其后继续发生收支并取得合法有效凭证成本和费用的，可在项目销售结束之后据实进行重新调整。不能提供合法有效凭证的，不予扣除。

（八)河北省税务局

《河北省地方税务局关于对地方税有关业务问题的解答》

第七条 答问：

已竣工项目，但未最终决算，未支付的工程价款，以后取得发票，还允许扣除吗？是否可以在取得合法凭证后进行补充清算？

在土地增值税清算中，其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的不得扣除。对个别企业因暂时困难未支付应扣除项目的工程费用的情形，在清算完成后三年内取得合法有效票据的，企业可申请对该项目重新清算。